企业上市涉税业务指南第三章：非货币性资产投资

第一节 企业所得税处理

一、非货币性资产投资视同销售

（一）视同销售范围

1.企业所得税视同销售范围

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号)第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)的规定，企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售收入金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)第二条规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确认收入。这种情形主要包括：用于市场推广或销售；用于交际应酬；用于职工奖励或福利；用于股息分配；用于对外捐赠；其他改变资产所有权属的用途。2.内部处置资产不视同销售

根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)的规定，企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。包括：将资产用于生产、制造、加工另一产品；改变资产形状、结构或性能；改变资产用途(如，自建商品房转为自用或经营)；将资产在总机构及其分支机构之间转移；上述两种或两种以上情形的混合；其他不改变资产所有权属的用途。

3.房地产企业的视同销售

根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号)第七条规定，“房地产开发企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。确认收入(或利润)的方法和顺序为：

（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；

（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；

（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。”

（二）视同销售收入金额

1.按公允价值确定视同销售收入金额

2.公益股权捐赠按历史成本视同销售

根据《财政部国家税务总局关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知》（财税[2016]45号）的规定，企业向公益性社会团体实施的股权捐赠，应按规定视同转让股权，股权转让收入额以企业所捐赠股权取得时的历史成本确定。前款所称的股权，是指企业持有的其他企业的股权、上市公司股票等。

企业实施股权捐赠后，以其股权历史成本为依据确定捐赠额，并依此按照《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）有关规定在所得税前予以扣除。公益性社会团体接受股权捐赠后，应按照捐赠企业提供的股权历史成本开具捐赠票据。

公益性社会团体，是指注册在中华人民共和国境内，以发展公益事业为宗旨、且不以营利为目的，并经确定为具有接受捐赠税前扣除资格的基金会、慈善组织等公益性社会团体。

股权捐赠行为，是指企业向中国境内公益性社会团体实施的股权捐赠行为。企业向中国境外的社会组织或团体实施的股权捐赠行为不适用该通知规定。

二、非货币性资产投资分期确认所得

（一）非货币性资产投资分期纳税

1.非货币性资产投资分期确定所得额

根据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）第一条规定，居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

根据《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]33号）第一条规定，实行查账征收的居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可自确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的期间内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。

根据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）第五条规定，非货币性资产,是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的资产。该通知所称非货币性资产投资，限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。

“不超过5年期限”，是指从确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的期间。这里首先要求5年的递延纳税期间要连续、中间不能中断；其次明确“年”指的是纳税年度。

根据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）第二条规定，居民企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。

2.非货币性资产投资分期确定所得注意事项

（1）投资企业与被投资企业必须是居民企业

非货币性资产投资分期均匀确认所得额分摊纳税的被投资主体必须是居民企业，根据《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）规定，居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业，但不包括个人独资企业、合伙企业。居民企业投资于个人独资企业、合伙企业或非居民企业，均不能适用《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）第一条规定的分期均匀确认所得额分摊纳税。

（2）在不超过5个纳税年度期限内分期确认所得

居民企业以非货币性资产投资可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额。这里分期的起始年度是确认非货币性资产转让收入年度；企业需要均匀确认所得，而不能在最后一个年度一次性确认所得，也不能人为调整每年确认所得的金额；年指的是纳税年度，企业可以根据自己的实际情况自由选择分期均匀计入所得的年限，最长不超过5个年度，既可以在发生非货币性资产投资当年一次性确认收入，也可以在2年、3年、4年、5年中选择一种方案，分期均匀确认非货币性资产转让收入，而且中间不能中断计算。

（3）实行查账征收的居民企业

（二）非货币性资产转让收入的实现时点

根据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）第二条规定，居民企业以非货币性资产对外投资,应于投资协议生效并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。

根据《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]33号）第二条规定，关联企业之间发生的非货币性资产投资行为，投资协议生效后12个月内尚未完成股权变更登记手续的，于投资协议生效时，确认非货币性资产转让收入的实现。

（三）计税基础的确定与调整

根据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）第三条规定，居民企业以非货币性资产对外投资而取得被投资居民企业的股权，应以非货币性资产的原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。

（四）投资收回或企业注销的处理

根据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）第四条规定，企业在对外投资5年内转让居民企业非货币性资产投资取得的股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税；企业在计算股权转让所得时，可按规定将股权的计税基础一次调整到位。

居民企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。

（五）备查资料

根据《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]33号），居民企业选择适用非货币性资产投资分期确认所得政策进行税务处理的，应在非货币性资产转让所得递延确认期间每年企业所得税汇算清缴时，向主管税务机关报送“非货币性资产投资递延纳税调整明细表”。

居民企业应将股权投资合同或协议、对外投资的非货币性资产（明细）公允价值评估确认报告、非货币性资产（明细）计税基础的情况说明、被投资企业设立或变更的市场监督管理部门证明材料等资料留存备查，并单独准确核算税法与会计差异情况。

（六）同时符合多项政策规定的处理方法选择

根据《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）第六条规定，居民企业发生非货币性资产投资，符合《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）等文件规定的特殊性税务处理条件的，也可选择按特殊性税务处理规定执行。

（一）技术成果投资入股递延纳税政策

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第三条第（一）项规定，企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票（权）的，企业或个人可选择继续按现行有关税收政策执行，也可选择适用递延纳税优惠政策。

选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。

这里的技术成果投资入股，是指纳税人将技术成果所有权让渡给被投资企业、取得该企业股票（权）的行为。

根据《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2016]62号）第二条第（一）项规定，选择适用技术成果投资入股递延纳税政策的，应当为实行查账征收的居民企业以技术成果所有权投资。

（二）享受递延纳税优惠的技术成果范围

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第三条第（三）项规定，技术成果是指专利技术（含国防专利）、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种，以及科技部、财政部、国家税务总局确定的其他技术成果。

（三）被投资企业的处理

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第三条第（二）项规定，居民企业或个人技术成果投资入股选择适用上述任一项政策（指非货币性资产投资视同销售、非货币性资产投资5年内分期计入应纳税所得额、技术成果所有权投资入股递延纳税等），均允许被投资企业按技术成果投资入股时的评估值入账并在企业所得税前摊销扣除。

（四）递延纳税备案与征收管理

对技术成果投资入股选择适用递延纳税政策的，企业应在规定期限内到主管税务机关办理备案手续。未办理备案手续的，不得享受规定的递延纳税优惠政策。

根据《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2016]62号）第二条规定，企业适用递延纳税政策的，应在投资完成后首次预缴申报时，将相关内容填入“技术成果投资入股企业所得税递延纳税备案表”。企业接受技术成果投资入股，技术成果评估值明显不合理的，主管税务机关有权进行调整。

第二节 增值税处理

一、货物对外投资视同销售

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第四条规定，单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：

1.将货物交付他人代销；

2.销售代销货物；

3.设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将其货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外;

4.将自产或委托加工的货物用于非应税项目；

5.将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；

6.将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；

7.将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；

8.将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

二、以无形资产或不动产对外投资按销售处理

根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)的规定，在中华人民共和国境内(以下称境内)销售服务、无形资产或者不动产(以下称应税行为)的单位和个人，为增值税纳税人，应当按照该办法缴纳增值税，不缴纳营业税。销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产。以无形资产、不动产对外投资，取得被投资企业股权，符合有偿转让无形资产或者不动产的规定，应按销售无形资产和不动产缴纳增值税。根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1第十四条规定，下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

1.单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；

2.单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；

3.财政部和国家税务总局规定的其他情形。

三、非货币性资产投资增值税处理

（一）货物投资的增值税处理根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号）第四条规定，单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户的，视同销售货物，按规定征收增值税。

（二）技术成果投资入股的增值税处理

根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第（二十六）项规定，纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务项目免征增值税。技术包括专利技术与非专利技术。

根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）文件的相关规定，纳税人以不动产、土地使用权投资入股，应按销售不动产、无形资产征收增值税。

第三节 房产税处理

一、房产原值的确定

根据《财政部国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）第一条规定，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。

（一）房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施

根据《财政部税务总局关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（财税地字[1987]3号）第二条规定，房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。主要有：暖气、卫生、通风、照明、煤气等设备；各种管线，如蒸气、压缩空气、石油、给水排水等管道及电力、电讯、电缆导线；电梯、升降机、过道、晒台等。

属于房屋附属设备的水管、下水道、暖气管、煤气管等从最近的探视井或三通管算起。电灯网、照明线从进线盒联接管算起。

《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发[2005]173号）第一条规定，为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。

该文件第二条规定，对于更换房屋附属设备和配套设施的，在将其价值计入房产原值时，可扣减原来相应设备和设施的价值；对附属设备和配套设施中易损坏、需要经常更换的零配件，更新后不再计入房产原值。

（二）房产原值应包含地价

根据《财政部国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税[2010]121号）第三条规定，对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。

二、房产税的纳税义务发生时间和终止时间

（一）纳税义务发生时间

根据《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）第二条规定：1.购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

2.购置存量房，自办理房屋权权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

（二）纳税义务终止时间

根据《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）第三条规定，纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。

第四节 土地使用税处理

一、纳税义务发生时间

《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）第二条规定：

（一）购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

（二）购置存量房，自办理房屋权权属转移、变更登记手续，房地产权属登记机关签发房屋权属证书之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

（三）出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

同时，《财政部国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）第二条也规定，以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。

二、纳税义务终止时间

根据《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）第三条规定，纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。

第五节 土地增值税处理

一、房地产转让双方都不是房地产开发企业，改制重组时投资的处理

自2021年1月1日至2023年12月31日止，根据《财政部税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部税务总局公告[2021]21号）第四条和第五条规定：单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，房地产转移各方均不为房地产开发企业的，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。

二、房地产转移任一方是房地产开发企业，以房地产投资的处理

自2021年1月1日至2023年12月31日止，根据《财政部税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部税务总局公告[2021]21号）第四条和第五条规定：单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，房地产转移任意一方为房地产开发企业的，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，应按规定征收土地增值税。

根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条规定，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：

1.按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；

2.由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

三、改制重组后再转让国有土地使用权的处理

企业进行整体改制、合并、分立、投资等时，由于《财政部税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部税务总局公告[2021]21号）的相关规定，国有土地、房屋权属转移暂不征收土地增值税。根据第六条规定：改制重组后再转让房地产并申报缴纳土地增值税时，对“取得土地使用权所支付的金额”，按照改制重组前取得该宗国有土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用确定；经批准以国有土地使用权作价出资入股的，为作价入股时县级及以上自然资源部门批准的评估价格。按购房发票确定扣除项目金额的，按照改制重组前购房发票所载金额并从购买年度起至本次转让年度止每年加计5%计算扣除项目金额，购买年度是指购房发票所载日期的当年。

四、以房地产投资销售额的确定

《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条规定：

1.房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：

①按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；

②由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

2.房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。

根据《财政部税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部税务总局公告[2021]21号）第四条规定：单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，对其将房地产转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。第五条规定：上述改制重组有关土地增值税政策不适用于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形。

第六节 契税处理

根据《中华人民共和国契税法》（中华人民共和国主席令第52号）第一条规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，应当依照本法规定缴纳契税。

根据《中华人民共和国契税法》（中华人民共和国主席令第52号）第二条规定，本法所称转移土地、房屋权属，是指下列行为：

（一）土地使用权出让；

（二）土地使用权转让，包括出售、赠与、互换；

（三）房屋买卖、赠与、互换。

前款第二项土地使用权转让，不包括土地承包经营权和土地经营权的转移。

以作价投资（入股）、偿还债务、划转、奖励等方式转移土地、房屋权属的，应当依照本法规定征收契税。

根据《财政部税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》（财政部税务总局公告[2021]23号）第一条关于土地、房屋权属转移

（一）征收契税的土地、房屋权属，具体为土地使用权、房屋所有权。

（二）下列情形发生土地、房屋权属转移的，承受方应当依法缴纳契税：

1.因共有不动产份额变化的；

2.因共有人增加或者减少的；

3.因人民法院、仲裁委员会的生效法律文书或者监察机关出具的监察文书等因素，发生土地、房屋权属转移的。

自2021年1月1日至2023年12月31日止，根据《财政部税务总局关于继续执行企业事业单位改制重组有关契税政策的公告》（财政部税务总局公告[2021]17号）第六条规定：对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。

同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。

母公司以土地、房屋权属向其全资子公司增资，视同划转，免征契税。

《财政部税务总局关于继续执行企业事业单位改制重组有关契税政策的公告》（财政部税务总局公告[2021]17号）第八条规定：以出让方式或国家作价出资（入股）方式承受原改制重组企业、事业单位划拨用地的，不属上述规定的免税范围，对承受方应按规定征收契税。

第七节 印花税处理

如果土地、房屋及股权因产权过户而签订了合同，双方对土地、房屋及股权转让部分需要按“产权转移书据”缴纳印花税。

对于上市公司股票的划转，《国家税务总局关于办理上市公司国有股权无偿转让暂不征收证券（股票）交易印花税有关审批事项的通知》（国税函[2004]941号）规定，对经国务院和省级人民政府决定或批准进行的国有（含国有控股）企业改组改制而发生的上市公司国有股权无偿转让行为，暂不征收证券（股票）交易印花税。对不属于上述情况的上市公司国有股权无偿转让行为，仍应征收证券（股票）交易印花税。凡符合暂不征收证券（股票）交易印花税条件的上市公司国有股权无偿转让行为，由转让方或受让方按该通知附件《关于上市公司国有股权无偿转让暂不征收证券（股票）交易印花税申报文件的规定》的要求，报中国证券登记结算有限责任公司备案。

第八节 个人所得税处理

一、应税项目的确定

《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）第一条规定，个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得，应按照“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税。

《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）第五条第二款规定，非货币性资产投资包括以非货币性资产出资设立新的企业，以及以非货币性资产出资参与企业增资扩股、定向增发股票、股权置换、重组改制等投资行为。

二、应纳税所得额

根据《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）文件第一条第一款规定，个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入。非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额为应纳税所得额。《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号）第四条进一步明确：纳税人非货币性资产投资应纳税所得额为非货币性资产转让收入减除该资产原值及合理税费后的余额。

（一）转让收入

根据《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）文件第二条规定，个人以非货币性资产投资，应于非货币性资产转让、取得被投资企业股权时，确认非货币性资产转让收入的实现。

（二）资产原值

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号）第五条规定，非货币性资产原值为纳税人取得该项资产时实际发生的支出。即非货币性资产原值以历史成本进行确认。

纳税人无法提供完整、准确的非货币性资产原值凭证，不能正确计算非货币性资产原值的，主管税务机关可依法核定其非货币性资产原值。

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号）第七条规定，纳税人以股权投资的，该股权原值确认等相关问题依照《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告[2014]67号）有关规定执行。

（三）合理税费

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号）第六条规定，合理税费是指纳税人在非货币性资产投资过程中发生的与资产转移相关的税金及合理费用。即允许扣除的税费必须与非货币性资产投资相关，且具有合理性。

三、纳税人与纳税地点

（一）纳税义务人

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号）第一条规定，非货币性资产投资个人所得税以发生非货币性资产投资行为并取得被投资企业股权的个人为纳税人。

（二）纳税地点

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号）第三条规定，纳税人以不动产投资的，以不动产所在地税务机关为主管税务机关；纳税人以其持有的企业股权对外投资的，以该企业所在地税务机关为主管税务机关；纳税人以其他非货币性资产投资的，以被投资企业所在地税务机关为主管税务机关。

四、非货币性资产投资分期缴税

（一）非货币性资产投资分期缴税政策

根据《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税[2015]41号)文件第三条规定，个人应在发生非货币性资产投资应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。

（二）现金收入优先缴税

根据《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税[2015]41号)文件第四条规定，个人以非货币性资产投资交易过程中取得现金补价的，现金部分应优先用于缴税；现金不足以缴纳的部分，可分期缴纳。个人在分期缴税期间转让其持有的非货币性资产投资取得的全部或部分股权，并取得现金收入的，该现金收入应优先用于缴纳尚未缴清的税款。

（三）分期缴税计划的制定、变更与备案

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号)第八条规定，纳税人非货币性资产投资需要分期缴纳个人所得税的，应于取得被投资企业股权之日的次月15日内，自行制定缴税计划并向主管税务机关报送《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》、纳税人身份证明、投资协议、非货币性资产评估价格证明材料、能够证明非货币性资产原值及合理税费的相关资料。

《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号)第九条进一步规定，纳税人分期缴税期间提出变更原分期缴税计划的，应重新制定分期缴税计划并向主管税务机关重新报送《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》。

五、纳税申报

（一）自行申报纳税

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号)的规定，非货币性资产投资个人所得税由纳税人向主管税务机关自行申报缴纳。纳税人按分期缴税计划向主管税务机关办理纳税申报时，应提供已在主管税务机关备案的《非货币性资产投资分期缴纳个人所得税备案表》和本期之前各期已缴纳个人所得税的完税凭证。

纳税人在分期缴税期间转让股权的，应于转让股权之日的次月15日内向主管税务机关申报纳税。

（二）被投资企业报告义务

根据《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号)第十二条规定，被投资企业应将纳税人以非货币性资产投入本企业取得股权和分期缴税期间纳税人的股权变动情况，分别于相关事项发生后15日内向主管税务机关报告，并协助税务机关执行公务。

六、技术成果投资入股递延纳税

（一）技术成果投资入股递延纳税政策

技术成果投资入股，是指纳税人将技术成果所有权让渡给被投资企业、取得该企业股票（权）的行为。自2016年9月1日起，根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第三条第一款规定，个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票（权）的，个人可选择继续按现行有关税收政策执行，也可选择适用递延纳税优惠政策。

选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳个人所得税。

（二）享受投资入股递延纳税优惠的技术成果范围

对技术成果投资入股实施选择性税收优惠政策的技术成果范围，《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第三条第三款规定，技术成果是指专利技术（含国防专利）、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种，以及科技部、财政部、国家税务总局确定的其他技术成果。

（三）被投资企业的处理

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）第三条第二款规定，个人选择适用在投资入股当期一次性纳税、分5年纳税或递延纳税任一项政策，均允许被投资企业按技术成果投资入股时的评估值入账并在企业所得税前摊销扣除。

（四）投资取得股权后上市再处置股票的处理

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)文件第四条第二款规定，个人因技术成果投资入股取得股权后，非上市公司在境内上市的，处置递延纳税的股权时，按照现行限售股有关征税规定执行。

（五）转增股本或以股权对外投资的处理

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)文件第四条第四款规定，持有递延纳税的股权期间，因该股权产生的转增股本收入，以及以该递延纳税的股权再进行非货币性资产投资的，应在当期缴纳税款。

依据个人所得税法相关规定，企业以未分配利润、盈余公积、资本公积转增股本，需按照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。同时，根据《财政部国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税[2015]116号）的规定，自2016年1月1日起，全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内（含）分期缴纳，并将有关资料报主管税务机关备案。但是，个人持有递延纳税股权期间，发生转增股本的，根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)文件第四条第四款规定，因递延纳税的股权产生的转增股本收入，应在当期缴纳税款。

个人以股权进行非货币性资产投资，《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）规定可以分期5年缴纳。但个人因技术成果投资入股所得选择递延纳税的，根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)文件第四条第四款规定，个人以递延纳税的股权进行非货币性资产投资，须在非货币性资产投资当期缴纳税款。

（六）递延纳税股权转让的处理

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)文件第三条第一款规定，企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票（权）的，企业或个人可选择继续按现行有关税收政策执行，也可选择适用递延纳税优惠政策。选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。

《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2016]62号）第一条“关于个人所得税征管问题”第七款规定，递延纳税股票（权）转让、办理纳税申报时，扣缴义务人、个人应向主管税务机关一并报送能够证明股票（权）转让价格、递延纳税股票（权）原值、合理税费的有关资料，具体包括转让协议、评估报告和相关票据等。资料不全或无法充分证明有关情况，造成计税依据偏低，又无正当理由的，主管税务机关可依据税收征管法有关规定进行核定。

（七）享受递延纳税股权优先转让

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)文件第四条第三款规定，个人转让股权时，视同享受递延纳税优惠政策的股权优先转让。递延纳税的股权成本按照加权平均法计算，不与其他方式取得的股权成本合并计算。

（八）递延纳税备案

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)文件第五条第一款规定，对技术成果投资入股选择适用递延纳税政策的，企业应在规定期限内到主管税务机关办理备案手续。未办理备案手续的，不得享受规定的递延纳税优惠政策。

《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2016]62号）第一条“关于个人所得税征管问题”第五款“企业备案具体按以下规定执行”第3项进一步规定，个人以技术成果投资入股境内公司并选择递延纳税的，被投资公司应于取得技术成果并支付股权之次月15日内，向主管税务机关报送《技术成果投资入股个人所得税递延纳税备案表》、技术成果相关证书或证明材料、技术成果投资入股协议、技术成果评估报告等资料。

（九）扣缴义务人的确定

根据《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)文件第五条第二项规定，个人以技术成果投资入股，以取得技术成果的企业为个人所得税扣缴义务人。递延纳税期间，扣缴义务人应在每个纳税年度终了后向主管税务机关报告递延纳税有关情况。

根据《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2016]62号）第一条“关于个人所得税征管问题”第六款规定，个人以技术成果投资入股取得的股票（权），实行递延纳税期间，扣缴义务人应于每个纳税年度终了后30日内，向主管税务机关报送《个人所得税递延纳税情况年度报告表》。该表适用于实施符合条件股权激励的非上市公司和取得个人技术成果的境内公司，在递延纳税期间向主管税务机关报告个人相关股权持有和转让情况。取得个人技术成果的境内公司，应于每个纳税年度终了30日内报送本表。

第九节 政策依据

企业所得税

1.《中华人民共和国企业所得税法》（中华人民共和国主席令第63号）（部分条款已被修改）

2.《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号)（部分条款已被修改）

3.《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)

4.《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)

5.《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（部分条款已被修改）

6.《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》(国税发[2009]31号)

7.《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告[2011]25号）

8.《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）

9.《财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号）

10.《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]33号）

11.《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2016]62号）

12.《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》(国家税务总局公告[2016]80号)

13.《财政部国家税务总局关于公益股权捐赠企业所得税政策问题的通知》（财税[2016]45号）

14.《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）

15.《财政部税务总局关于公益慈善事业捐赠个人所得税政策的公告》（财政部税务总局公告[2019]99号）

增值税

1.《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）

2.《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）（部分条款失效）

3.《财政部税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税[2019]20号）

4.《财政部税务总局国务院扶贫办关于扶贫货物捐赠免征增值税政策的公告》（财政部税务总局国务院扶贫办公告[2019]55号）

房产税

1.《财政部税务总局关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（财税地字[1987]3号）（部分条款失效）

2.《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）（部分条款失效）

3.《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发[2005]173号）（部分条款失效）

4.《财政部国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2008]152号）

5.《财政部国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税[2010]121号）

土地使用税

1.《国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）（部分条款失效）

2.《财政部国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》（财税[2006]186号）

土地增值税

1.《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）

2.《财政部税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的公告》（财政部税务总局公告[2021]21号）

契税

1.《中华人民共和国契税法》（中华人民共和国主席令第52号）

2.《财政部税务总局关于继续执行企业事业单位改制重组有关契税政策的公告》（财政部税务总局公告[2021]17号）

3.《财政部税务总局关于贯彻实施契税法若干事项执行口径的公告》（财政部税务总局公告[2021]23号）

个人所得税

1.《国务院关于印发中国（上海）自由贸易试验区总体方案的通知》（国发[2013]38号）

2.《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告[2014]67号）（部分条款已被修改）

3.《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2015]20号）

4.《财政部国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号）

5.《财政部国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税[2015]116号）

6.《国家税务总局关于股权激励和技术入股所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2016]62号）

7.《财政部国家税务总局关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》（财税[2016]101号）