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2025年12月30日，《中华人民共和国增值税法实施条例》(以下简称《实施条例》)正式发布。作为《中华人民共和国增值税法》(以下简称《增值税法》)的核心配套行政法规，《实施条例》于2026年1月1日与《增值税法》同步生效实施，标志着我国第一大税种增值税完成了从“暂行条例”向法律层级的跨越，构建起配套衔接、规范统一的增值税法律体系。
本文拟就《增值税法》及其《实施条例》，与2026年1月1日之前施行的增值税相关规定进行核心变化的对比探析。
一、跨境交易征税原则改变
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增值税法 |
实施条例 |
旧法规规定 |
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第四条 在境内发生应税交易，是指下列情形：
（一）销售货物的，货物的起运地或者所在地在境内；
（二）销售或者租赁不动产、转让自然资源使用权的，不动产、自然资源所在地在境内；
（三）销售金融商品的，金融商品在境内发行，或者销售方为境内单位和个人；
（四）除本条第二项、第三项规定外，销售服务、无形资产的，服务、无形资产在境内消费，或者销售方为境内单位和个人。 |
第四条 增值税法第四条第四项所称服务、无形资产在境内消费，是指下列情形：
第五条 （一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售服务、无形资产，在境外现场消费的服务除外；
（二）境外单位或者个人销售的服务、无形资产与境内的货物、不动产、自然资源直接相关；
（三）国务院财政、税务主管部门规定的其他情形。 |
财税〔2016〕36号第十二条 在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：(一)服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内;
(二)所销售或者租赁的不动产在境内；
(三)所销售自然资源使用权的自然资源在境内;
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
第十三条下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产:
(一)境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务
(二)境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。
(三)境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。
(四)财政部和国家税务总局规定的其他情形。 |
引入“在境内消费”的概念，突出消费地原则。境外单位或个人向境内单位或个人销售服务、无形资产的，原法规规定的增值税应税范围，排除了“完全在境外发生的服务”与“完全在境外使用的无形资产”两类情形，而《实施条例》仅排除了“在境外现场消费的服务”一类情形，应税范围可能会有所扩大。实务中对“现场消费”及“直接相关”的概念和判断标准暂不清晰，有待后续配套文件进一步明确。比如境内单位为增加货物出口，购买境外单位开拓销售市场的服务并根据货物最终出口数量支付佣金，在原规定下，属于完全发生在境外的服务，不属于境内应税交易。新法下，境外单位提供的服务与境内货物直接相关，很有可能被判定为境内应税交易。
二、视同销售范围缩减
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增值税法 |
旧法规规定 |
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第五条 有下列情形之一的，视同应税交易，应当依照本法规定缴纳增值税：
（一）单位和个体工商户将自产或者委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
（二）单位和个体工商户无偿转让货物；
（三）单位和个人无偿转让无形资产、不动产或者金融商品。 |
增值税法暂行条例实施细则：
第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：
(一)将货物交付其他单位或者个人代销；
(二)销售代销货物；
(三)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
(四)将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
(五)将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
(六)将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
(七)将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
(八)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
财税〔2016〕36号：
第十四条 下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：
（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。 |
《增值税法》大幅缩减了原增值税文件中的视同销售情形，具体如下：
1.“销售代销货物”、“机构间移送货物”等情形从视同应税交易范围中取消，不再计提销项税。
2.“自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目”的情形从视同应税交易范围中取消，不再按货物公允价格计提销项税。但生产这些货物购入的原材料、加工费、水电等对应的进项税不得抵扣。减少了这类经营行为的增值税税负。
3.“自产、委托加工或者购进的货物作为投资或者分配给股东”的情形从视同应税交易范围中取消。这类情形在会计处理上本已确认收入，因此税务上无需再视同应税交易。
4.“单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务” 的情形从视同应税交易范围中取消。我们认为根据《实施条例》第五十三条，若交易安排不具有合理商业目的，仍可能触发反避税条款进而被税务机关作出纳税调整。
三、不征收增值税范围变化
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增值税法 |
旧法规规定 |
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第六条 有下列情形之一的，不属于应税交易，不征收增值税：
（一）员工为受雇单位或者雇主提供取得工资、薪金的服务；
（二）收取行政事业性收费、政府性基金；
（三）依照法律规定被征收、征用而取得补偿；
（四）取得存款利息收入。 |
财税〔2016〕36号：
附件一第十条 销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但属于下列非经营活动的情形除外：
（一）行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费：
1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；
2.收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；
3.所收款项全额上缴财政。
（二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。
（三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。
（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
附件二 第一条（二）不征收增值税项目。
1.根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务，属于《试点实施办法》第十四条规定的用于公益事业的服务。
2.存款利息。
3.被保险人获得的保险赔付。
4.房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金。
5.在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。 |
旧法规规定的“单位或个体工商户为聘用的员工提供服务”、“被保险人获得的保险赔付”、资产重组过程中符合条件的资产转让行为等情形，未被列入“不属于应税交易”的范畴，故上述行为未来能否适用不征收增值税的待遇，有待后续政策进一步明确。
此外，根据财税〔2016〕36 号附件3第一条第(三十七)项，“土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者”属于免征增值税行为，故实务中企业收到征地拆迁补偿时，补偿收入按免税处理，部分税务局要求与该免税项目直接相关的进项税额需作转出处理;而根据《增值税法》，“依照法律规定被征收、征用而取得补偿”属于不征收增值税行为，对应的进项税额无需作转出处理。2025年底前企业取得搬迁收入，但尚未完成搬迁，搬迁收入是否仍需进项税金转出，值得关注。 |