“两高有关虚开的分歧”究竟在哪里？

“两高有关虚开的分歧”究竟在哪里?——与刀非君商榷

作者：虞伟华       2025.12.31

　　9月20日，刀非君在《刑而下》微信公众号发表《“两高”有关“虚开”争议分歧与实践把握 》一文，表示完全赞同并支持最高法在《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》(法释〔2024〕4号，以下简称《涉税解释》)有关第十条第二款的解读观点。刀非君是理论与实务兼具的法律专家，然而，智者千虑，亦难免有一失。在我看来，这一次刀非君的观点有失偏颇，在此提出商榷。

　　首先需要说明的是，所谓“两高有关虚开的分歧”，准确地说是最高法院的个别法官与最高检的分歧。因为，由最高法院四位法官和研究人员署名的《“两高”<关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释>的理解与适用》一文有关区分虚开抵扣逃税与虚开骗税的观点是最高法院个别法官的观点，并没有经最高法院审委会讨论通过，而最高检几位检察官署名的同名文章对虚开增值税专用发票罪的认定问题没有脱离司法解释条文作随意发挥，体现了“两高”的集体意见。不过，为了行文方便，本文仍将最高法院的个别法官与最高检的分歧称为“两高有关虚开的分歧”。

　　刀非君认为：“从‘两高’解读文章对《涉税解释》第十条第二款所表达的观点看，显然，最高法认为，刑法第205条虚开增值税专用发票罪应当以骗抵税款为目的；而最高检观点相反，认为虚开增值税专用发票罪不要求行为人具备‘骗抵增值税税款的目的和造成增值税税款损失’，换句话说，最高检认为本罪系行为犯。”

　　但是，仔细研究两篇解读文章，可以发现两高有关虚开的分歧并不在于《涉税解释》第十条第二款。《涉税解释》第十条第二款经最高检检委会讨论通过，并写入司法解释，是“两高”的共识，也是《涉税解释》的最大成果。对不以骗抵税款为目的的虚开行为不以虚开增值税专用发票罪定性处理，也是最高检的一贯立场。早在2020年，《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》就指出：“依法慎重处理企业涉税案件。注意把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。”

　　显然，对于限缩虚开增值税专用发票罪的适用，对不以骗抵税款为目的，未因抵扣造成税款损失的虚开增值税专用发票行为依法出罪，“两高”的意见是一致的。

　　分歧在于，最高检认为虚开增值税专用发票进行抵扣就是“骗抵税款”或“骗取税款”，最高法院过去一直以来的观点以及全国99.999%以上的一线司法办案人员的观点也是如此，只有最高法院的个别法官认为，超出应纳税义务范围进行抵扣才是“骗抵税款”或“骗取税款”。
 

虚开罪自诞生之日起便带有“骗税”之目的吗?——与刀非君商榷

作者：虞伟华       2026.01.03

　　刀非君认为，虚开罪自诞生之日起便带有“骗税”之目的。理由是：虚开增值税专用发票罪源于1995年全国人大常委会《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》(以下简称《决定》)，作为立法机关发布的单行刑法，其开宗明义便强调，“为了惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票和其他发票进行偷税、骗税等犯罪活动，保障国家税收，特作如下决定：……”而1997年刑法修订时，吸收了该单行刑法有关虚开增值税专用发票罪的有关条文。与之相应，修订后的刑法条文也应当沿袭单行刑法的立法目的，具有“骗税”的目的。

　　从《决定》阐述的立法目的看，虚开增值税专用发票确实是骗税手段。但是，也不应忽视，《决定》也提到了“惩治虚开增值税专用发票进行偷税”。因此，不能说虚开罪自诞生之日起便只带有“骗税”之目的，而应当说，虚开罪自诞生之日起便带有偷税、“骗税”之目的。

　　当时我国还不存在留抵退税制度，因此，这里的“骗税”显然不包括骗取留抵退税，而仅仅是指骗取出口退税。这里的“偷税”，是指利用虚开的增值税专用发票抵扣进项税额，以达到少缴或不缴应纳税款的目的。

　　从《决定》开头的阐述可以看出，惩治利用虚开增值税专用发票偷税、骗取出口退税，正是设立虚开罪的立法目的。
 

如何理解“虚开罪应具备骗取税款的目的是司法实践的一贯立场”?——与刀非君商榷

作者：虞伟华       2026.01.04

　　刀非君认为，虚开增值税专用发票罪应具备骗取税款的目的，是司法实践的一贯立场。早在2001年，最高法院就通过个案批复的形式统一了该法律适用问题，此后在实践中又不断强化这一观点。

　　例如，《最高人民法院关于湖北汽车商场虚开增值税专用发票一案的批复》(刑他字〔2001〕36号)明确：“本案被告单位和被告人虽然实施了虚开增值税专用发票的行为，但主观上不具有偷骗税款的目的，客观上亦未造成国家税收损失，其行为不符合刑罚规定的虚开增值税专用发票罪的构成，不构成犯罪。”

　　又如，《最高人民法院研究室关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质的复函》(法研〔2015〕58号)提出，“……行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为刑法第205条规定的‘虚开增值税专用发票罪’；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处。”

　　所以，有关虚开增值税专用发票罪具有骗取税款的目的，已是实践的基本共识。

　　如果将骗取税款理解为虚开增值税专用发票抵扣税款或骗取出口退税，那么，虚开罪应具备骗取税款的目的确实是司法实践的一贯立场。如果将骗取税款理解为超出应纳税义务进行抵扣从国库骗取资金，那么，虚开罪应具备骗取税款的目的就不是司法实践的一贯立场。

　　《最高人民法院关于湖北汽车商场虚开增值税专用发票一案的批复》使用的是“偷骗税款”，意味着利用虚开的增值税专用发票偷税、骗税均可构成虚开增值税专用发票罪。最高法院之所以认定湖北汽车商场案不构成犯罪，是因为湖北汽车商场没有利用虚开的增值税专用发票偷税；如果湖北汽车商场虚开增值税专用发票进行抵扣逃税，无疑会被认定为虚开增值税专用发票罪。

　　《最高人民法院研究室关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质的复函》的意思也是，行为人进行了实际的经营活动，主观上并无利用增值税专用发票抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为刑法第205条规定的“虚开增值税专用发票罪”。

　　总之，虚开增值税专用发票在应纳税义务范围内抵扣构成逃税罪，超出应纳税义务范围抵扣构成虚开增值税专用发票罪，并非司法实践的共识。