新增值税法及实施条例生效后，纳税人应关注的十二大要点

　　编者按：2024年12月25日，《增值税法》发布，2025年12月25日，《增值税法实施条例》发布，2026年1月1日，配套文件之一《国家税务总局关于增值税一般纳税人登记管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2026年第2号)发布，增值税新规于2026年1月1日施行。新规下多个条文变动将对纳税人产生深远影响，本期聚焦新增值税法、增值税实施条例及其配套文件规定，对可能为纳税人带来显著影响的条文进行解读，以飨读者。

　　一、扣缴义务：自然人应税交易，支付价款企业须扣缴增值税

　　法条链接：《增值税法实施条例》第三十五条

　　第三十五条　自然人发生符合规定的应税交易，支付价款的境内单位为扣缴义务人。代扣代缴的具体操作办法，由国务院财政、税务主管部门制定。

　　新规引入扣缴制度，企业应当关注增值税扣缴义务。实务中，如灵工平台等互联网平台企业，自然人在APP注册时会同时自行或授权平台代为作临时税务登记，平台代办增值税费及个税申报，而实体企业涉及对自然人应税交易尤其金额较大的，源头销售货物或服务的自然人由于纳税遵从度相对较低、不愿额外承担税负等原因不愿到税务机关代开发票，导致企业无法取得合规发票抵扣进项税并实现所得税税前扣除，催生用票企业联系第三方违法代开，或变造交易链条(增加或虚设交易环节)从第三方取得发票，滋生虚开发票行为。顺着开票链条追溯，供货方为散户或自然人的，源头无票都是制约交易链条上贸易企业或终端生产企业发展的重要瓶颈，往往整个行业也会成为虚开发票重灾区。造成上述局面的重要原因之一，即为自然人、小规模纳税人、一般纳税人三者在增值税方面的差异化征管措施。

　　那么企业扣缴后能否直接将扣缴税款凭证作为合规入账依据代替对发票的依赖？对比国家税务总局公告2025年第16号《国家税务总局关于互联网平台企业为平台内从业人员办理扣缴申报、代办申报若干事项的公告》，互联网平台已为从业人员同时办理个税扣缴申报、增值税及附加税代办申报且已完成税费缴纳的，可凭个人所得税扣缴申报表、个税完税凭证、互联网平台企业代办申报表、增值税及附加税费完税凭证作为扣除凭证，在企业所得税前据实扣除向从业人员支付的劳务报酬。增值税法中的扣缴，虽与16号公告中的代办有差异，但35条也明确了“代扣代缴的具体操作办法，由国务院财政税务主管部门制定”，需进一步等待国税总局后续下发配套文件，如相关企业根据扣缴增值税的完税凭证，可以作为合规入账凭据，则为并不需要源头发票实现增值税抵扣而需要凭票列支成本实现所得税扣除的行业企业解绑。

　　二、申报义务：明确按次纳税的自然人应在次年630前自主申报

　　根据现行增值税政策，对按次纳税的自然人，无对应条文确定纳税期限，即自然人少申报缴纳增值税的，可以随时到主管局将增值税补充申报。因此，自然人涉及偷税、少缴纳增值税案件中，因无具体纳税期限规定，即无法确定“滞纳税款之日”，对自然人少缴纳增值税部分既无法加收滞纳金也无法认定为偷税，与个税征管口径存在差异，存在立法漏洞。新规修订后，明确了按次纳税的自然人纳税期限为“纳税义务发生之日至次年630前”，与个人所得税综合所得汇算清缴期限保持一致，弥补自然人增值税税收征管中纳税期限立法空白，且至630的期限规定，也能够呼应个税计算时对个税应税收入换算为不含税收入计算，对应增值税也应在汇缴之前入库，使两税规定更加协调、立法更加严谨。

　　根据《税收征收管理法》第六十四条之规定，纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。新规比照个人所得税之规定，明确了自然人按次纳税情形下，增值税的纳税期限截止到次年630之前，如自然人因隐匿增值税应税收入被查补税款的，则未进行纳税申报的行为，违反前述六十四条规定，将被追缴滞纳金及罚款。未来，税务机关应进一步提高增值税自主申报便利化举措，同时通过短信电话提示等方式提升自然人纳税人自主申报缴纳增值税税款意识。

　　三、一般纳税人：从登记生效到达标当月1日自动生效

　　“一般纳税人的生效时间”是本轮增值税修法过程中最为重要的条文之一，举例说明：假设A企业(按月纳税的小规模纳税人)在2025年8月达到一般纳税人标准，按照现行增值税政策规定，A企业应当在次月9月1日至15日内办理8月的纳税申报，在申报完成的15日内办理一般纳税人登记，可以选择一般纳税人的生效日在9月或次月10月，也就是说在旧规定下，纳税人8月达标，至迟可以选择10月生效，8月和9月依然按照小规模纳税人进行申报。但新规之后，假定在2026年8月达标，则8月当期自动升级为一般纳税人，9月1-15日内即应按照一般纳税人计税方式申报8月应缴纳税款，并在9月的1-15日申报期内完成一般纳税人登记。

　　新规后，一般纳税人只跟企业是否满足年应税销售额或连续四个季度销售额是否达到500万元的标准有关，与企业是否作一般纳税人登记无关。因此，此前通过拆分经营享受小规模纳税人政策的筹划方案应当警惕，一旦被税务机关合并计税或纳税调增，则自满足一般纳税人当月即按照一般计税方式全额计算缴纳销项税，企业也应实时做好销售额的监控，在逼近一般纳税人标准的月度应当及时充分索取可抵扣进项凭证，避免升级为一般纳税人后面临销项要按照13%计税，而进项抵扣不足难题。

　　四、稽查查补销售额计入发生当期

　　《一般纳税人登记管理有关事项的公告》(国家税务总局公告2026年第2号)是增值税法实施条例首发配套文件，根据2号公告第三条之规定，稽查查补税款不再计入查补当期，而是直接按照纳税义务发生时间还原为对应税款所属期。

　　上述条款解决了长期以来存在的因政策规定导致的违法成本低、劣币驱逐良币现象。我们曾基于税务机关发布的两则税收违法案例就这一问题做过详细探讨(税案观察|小规模3.22亿核定补税924万，一般纳税人1.6亿查账补罚超1亿)案例一中，H贸易公司在2020年至2022年期间共隐匿收入3.22亿元，由于企业稽查时为小规模纳税人身份。根据税总函[2015]311号之规定，3.22亿计入查补税款的当期，且一般纳税人生效时间还要在查补确认后下发《税务事项通知书》登记为一般纳税人生效，增值税补税按照小规模纳税人3%征收率减按1%补税，且22年4月-12月期间，享受小规模纳税人免征增值税优惠政策。案例二中，案涉公司在稽查立案时已登记一般纳税人，2019-2020年共隐匿收入1.6亿元，增值税按照13%全额补税。在此基础上，前者所得税可以享受核定征收政策，后者查账征收且无进项发票，补缴巨额所得税，最终3.22亿隐匿收入案例补税滞罚900余万元，1.6亿隐匿收入案例补税1亿余元。

　　新规后，稽查查补收入归入纳税义务发生当期，满足后自动升级为一般纳税人并按照一般纳税人计税方式计税，无对应增值税进项发票的，则全额按照适用税率补税。在此，提醒企业关注隐匿收入、拆分收入骗享优惠的违法成本急剧攀升。

　　五、不溯及既往：2026年1月1日作为政策执行分界线

　　根据2号公告第十一条规定，纳税人办理2025年四季度或12月税款所属期小规模纳税人增值税申报，年应征销售额超过规定标准的，一般纳税人生效之日不早于2026年1月1日；因稽查查补、风控核查、自查等调整2025年及以前税款所属期销售额，超标的，一般纳税人生效之日不早于2026年1月1日。

　　上述规定给与企业窗口期，也体现不溯及既往的基本原则，对25年之前涉及隐匿收入还原补税的，一般纳税人生效时间不早于2026年1月1日，即25年及其之前隐匿收入被稽查查补的，仍按照既有小规模纳税人补税政策执行，26年1月及之后的收入归入相应各月度计算，企业应结合整体税负情况判别风险、及时调整。

　　六、境外服务征税原则：消费地+销售方原则

　　对于如何界定“境内销售服务、无形资产”，《增值税法》引入消费地原则，采取境内消费+销售方为境内的判定规则。《实施条例》进一步细化具体判断规则。

　　现行增值税政策对如何判定“境内销售服务”采取了正向列举(36号文第十二条)+反向排除(36号文第十三条)模式，判断规则较为复杂，尤其是如何判定“完全在境外发生/使用”实务中争议较大，例如：境外咨询公司线上为境内企业提供远程咨询服务，是否属于完全在境外发生实务中分歧较大，部分税务机关认定“完全在境外发生”是看构成销售行为的全部要素包括购买方在境外接受、服务发生地、购买方付款行为涉及的付款地、银行所在地等要素均在境外。新规下，使用消费地原则，则前述情形由于“消费地在境内”构成“境内应税交易”，判断规则清晰，应当由购买方代扣代缴增值税。

　　新规下，《实施条例》第四条第(一)项与现行规则基本一致，仍然可以指向“境内购买方”这一连接规则，“在境外现场消费”(例如外对内在外提供的餐饮娱乐等服务)可以理解为旧规则下的“完全在境外发生”。《实施条例》第四条第(二)项中“直接相关”的判定标准尚不清晰，有待进一步制定政策或通过征管实践明确执行口径。

　　七、混合销售：不再看主业，而是看“主要业务”

　　(一)以“两项以上应税交易”代替“兼营”表述

　　增值税法未沿用兼营概念，而是将财税[2016]36号文附件1第三十九条中“兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产”表述为“两项以上应税交易涉及不同税率”，立法表述更加简练、精准。关于兼营行为的认定及适用规则，我国增值税法经历了“营改增”阶段，兼营行为的概念及适用范围也发生过明显变化，营改增以前，强调兼营非增值税应税项目，营改增以后，则为兼营不同税率项目。新增值税法不再突出企业经营范围上的“兼营”概念，而是聚焦到具体的应税交易中，强调“多项应税交易”时应当分别核算适用税率，更贴合企业实际经营业务，判定标准也更加精准。

　　(二)以“一项应税交易”代替“混合销售”表述，不再强调货物+服务组合

　　混合销售，在营改增之前主要指营业税和增值税的混合，营改增之后，根据36号文规定，主要指的是货物及服务的混合销售，只有货物+服务这一种组合属36号文规定的混合销售，不包括其他不同税率下的混合(例如9%税率和6%税率的混合)，增值税法修订为，只要“一项应税交易涉及两个以上税率”即应按照“应税交易的主要业务”适用税率，增值税法实施条例进一步明确“一项交易”的判断：业务之间具有明显的主附关系，对混合销售的范围进行扩围，立法更加严谨，也更能体现正确区分适用税率的立法目的。

　　以快递服务为例，快递服务过程涉及到收寄、分拣、运输、投递，以及快递袋子及箱子耗用，业务过程涉及13%、9%、6%三档税率，新增值税法实施前，如按照36号文件规定，快递服务不属于混合销售，应当分别就运输段和派送段分别核算计税。财政部、税务总局公告2025年第5号率先明确了快递企业提供快递服务取得的收入，按照“收派服务”缴纳增值税，回归混合销售本质，符合新规下确定的一项应税交易如何确定适用税率的规则。

　　(三)明确混合销售税率适用看应税交易的主要业务，不再看主业

　　根据36号文第四十条规定，混合销售情形下，适用税率看主业，主业是货物销售的企业适用13%税率，其他企业适用服务税率，而如何判断主业，实务中主要参考《增值税法暂行条例实施细则》第二十八条“从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在50%以上。”此外，判定标准还包括参考工商或税务登记的经营范围等。

　　增值税法修订以后，不再考虑企业属性，而是回归增值税原理，看具体的每一笔应税交易中的主要业务，增值税法实施条例给出了进一步的判定规则“主要业务居于主体地位，体现交易的实质和目的”、“附属业务以主要业务的发生为前提”。