财会[2023]21号 财政部关于印发《企业会计准则解释第17号》的通知

　　致同提示：
　　一、国际财务报告准则修订情况
　　(一)2020年修订
　　2020年1月，IASB发布《负债的流动和非流动分类(对<国际会计准则第1号——财务报表列报>的修订)》(2020年修订)，以提供根据IAS 1基于报告日有效的合同安排对负债进行分类的更为通用的方法。该修订对自2023年1月1日或以后日期开始的年度期间生效，允许提前采用。该修订的主要内容如下：
　　一是澄清了负债的流动和非流动分类，应基于报告期间的期末存在的权利。在IAS 1第69段和第73段同时新增了澄清性说明，明确主体必须“在报告期末”存在推迟负债清偿的权利，此项说明先前通过示例阐述但未在准则中明确规定。
　　二是澄清了负债的流动和非流动分类，不受主体是否将行使其延迟清偿负债权利的预期的影响。一项负债要分类为非流动负债，必须评估主体是否拥有推迟负债清偿的权利，而非主体是否将行使这项权利。IAS 1第73段中提及的主体预期的内容已被删除，并新增了一个段落明确指出，负债的分类不受管理层的意图或预期影响。
　　三是新增了一个段落澄清，如果推迟负债清偿的权利是以遵循契约为条件，如果在报告期末契约得到遵循，则存在权利。
　　四是明确清偿的定义，清偿是指向交易对手转移现金、权益工具、其他资产或服务。

　　修订还澄清了交易对方的转换选择权如何影响流动负债和非流动负债的划分。例如可转债。当负债包括涉及主体自身权益工具转让的交易对方转换权时，如果根据《国际会计准则第32号——金融工具：列报》(IAS 32)将该选择权单独确认为权益工具(例如，固定换固定)，则不影响流动负债和非流动负债的划分。如果根据IAS 32将该选择权单独确认为负债，则影响流动负债和非流动负债的划分。

　　(二)2022年修订
　　2020年修订发布以后，利益相关方向国际财务报告准则解释委员会(IFRIC)提出了质疑，主要包括：一是主体在报告日当天没有测试契约条件的义务，因此主体不应以报告日测试的结果来划分附有契约条件的负债的流动性。二是借款合同约定的契约条件测试日期，是根据能够反映主体特定情况的因素决定的，比如季节性因素(旺季过后的运营资本率)，或主体未来业绩因素等。报告日并不一定是借款合同约定的测试日，主体应在借款合同约定的测试日根据测试情况判断负债分类。
　　为此，IASB决定，针对主体推迟清偿负债至少12个月的权利是取决于该主体在报告期后遵守契约的情况，修订IAS 1中关于负债的分类(流动或非流动)、列报和披露的规定，并于2022年10月发布了《带契约的非流动负债(对<国际会计准则第1号——财务报表列报>的修订)》。此次修订主要包括以下内容：
　　一是报告日后应遵守的契约不影响报告日流动负债或非流动负债的分类，即只有主体在报告日当天或以前须遵循的契约才对流动负债和非流动负债的划分产生影响。
　　二是主体须在附注中披露有助于财务报表的使用者理解存在须遵循契约的非流动负债可能在12个月内予以偿还的风险的相关信息。
　　三是将2020年修订的生效日延至2024年1月1日。

　　二、中国准则变化与影响
　　解释17号与IASB 2020年修订和2022年修订保持了趋同，并对《企业会计准则第30号——财务报表列报》(CAS 30)第十九条、第二十一条等进行了澄清，澄清或增加内容如下：
　　第十九条 负债满足下列条件之一的，应当归类为流动负债：
　　(一)预计在一个正常营业周期中清偿。
　　(二)主要为交易目的而持有。
　　(三)自资产负债表日起一年内到期应予以清偿。
　　(四)企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后一年以上(注1：解释17号对该条款进行了澄清，即“企业在资产负债表日没有将负债清偿推迟至资产负债表日后一年以上的实质性权利的，该负债应当归类为流动负债”，强调“实质性权利”)。负债在其对手方选择的情况下可通过发行权益进行清偿的条款与负债的流动性划分无关(注2：解释17号对该条款进行了澄清，即“负债的条款导致企业在交易对手方选择的情况下通过交付自身权益工具进行清偿的，如果该企业按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定将上述选择权分类为权益工具并将其作为复合金融工具的权益组成部分单独确认，则该条款不影响该项负债的流动性划分”)。
　　企业对资产和负债进行流动性分类时，应当采用相同的正常营业周期。企业正常营业周期中的经营性负债项目即使在资产负债表日后超过一年才予清偿的，仍应当划分为流动负债。经营性负债项目包括应付账款、应付职工薪酬等，这些项目属于企业正常营业周期中使用的营运资金的一部分。

　　第二十一条 对于在资产负债表日起一年内到期的负债，企业有意图且有能力自主地将清偿义务展期至资产负债表日后一年以上的，应当归类为非流动负债(注3：解释17号对该条款进行了澄清，即“企业在资产负债表日有将负债清偿推迟至资产负债表日后一年以上的实质性权利的，该负债应当归类为非流动负债”);不能自主地将清偿义务展期的，即使在资产负债表日后、财务报告批准报出日前签订了重新安排清偿计划协议，该项负债仍应当归类为流动负债。

　　第二十二条 企业在资产负债表日或之前违反了长期借款协议，导致贷款人可随时要求清偿的负债，应当归类为流动负债。
　　贷款人在资产负债表日或之前同意提供在资产负债表日后一年以上的宽限期，在此期限内企业能够改正违约行为，且贷款人不能要求随时清偿的，该项负债应当归类为非流动负债。
　　(注4：企业是否有行使将负债清偿推迟至资产负债表日后一年以上的实质性权利的主观可能性，不影响负债的流动性划分。对于符合《企业会计准则第30号——财务报表列报》非流动负债划分条件的负债，即使企业有意图或者计划在资产负债表日后一年内(含一年，下同)提前清偿该负债，或者在资产负债表日至财务报告批准报出日之间已提前清偿该负债，该负债仍应归类为非流动负债。 )
　　其他长期负债存在类似情况的，比照上述第一款和第二款处理。

　　致同提示：
　　1.背景信息
　　主体有一项将在五年内清偿的贷款。该贷款带有一项债务契约条件，要求营运资本率在2024年12月31日不低于1.2，2025年6月30日不低于1.5。如果营运资本率在任何指定的债务契约测试日不满足条件，都需要清偿贷款。主体正在编制2024年12月31日的年报，2024年12月31日的营运资本率为1.3，并预期2025年6月30日的营运资本率为1.4。

　　2.相关分析

　　3.参考披露
　　于2024年12月31日，本公司有一项将在五年内清偿的贷款，其账面价值为XXX元。该贷款带有一项债务契约条件，要求本公司营运资本率在2024年12月31日不低于1.2，2025年6月30日不低于1.5。如果本公司营运资本率在任何指定的债务契约测试日不满足条件，都需要清偿贷款。本公司2024年12月31日的营运资本率为1.3，预期2025年6月30日的营运资本率为1.4。由于本公司2024年12月31日的营运资本率为1.3(满足债务契约条件中的该报告日营运资本率不低于1.2)，于2024年12月31日，本公司将该项贷款分类为非流动负债。

　　致同提示：
　　本项内容的新旧衔接规定与国际财务报告准则保持了趋同。为保持可比性，本项内容要求调整前期比较财务报表。