交际应酬费哪些需作进项税额转出，哪些需视同销售缴纳增值税

在营改增前，过去业务招待所赠送的礼品一直作视同销售处理，但财税[2016]36文将交际应酬消费视为个人消费，相关进项税额需予转出。那么交际应酬费中到底哪些需作转出、哪些仍需视同销售计算销项税额呢？在长时间未见到官方解读的情况下，连财试作如下分析，供同行参考。

一、进项税额转出与视同销售缴纳增值税是两个不同的概念

增值税进项税额转出和视同销售缴纳增值税是两个不同的概念，但极易混淆。

《增值税暂行条例实施细则》（财政部令2011年第65号）

“第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：

……

（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；

（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；

（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。”

如下通过几个简单例子加以说明。

1、外购商品直接视同销售，且取得了专用发票

假如公司外购商品11700元，取得专用发票进项税额为1700元，公司现将该商品赠送给客户。

如果作进项税额转出处理，则进项税额转出1700元；

如果作视同销售处理，销项税额同样为1700元。

此时，两种方法处理不同，但纳税人的当期增值税应纳税额一致。

2、外购商品直接视同销售，未取得增值税专用发票

假如客户将外购商品10000元，赠送给客户。但纳税人在外购时取得的是普通发票。

因为纳税人并未取得进项税额，所以如果是作进项税额转出处理，对纳税人不影响；

如果视同销售，则销项税额=10000/1.17*17%=1452.9915万元

在采购环节未取得增值税扣税凭证的情况下，企业将增加应纳增值税1452.9915万元。

3、外购材料通过生产加工后，再作赠送

假如外购的材料10000元，取得的进项税额为1700元，公司生产出来的产品成本为12000元，市场售价为15000元。

此商品如果视同销售，那么销项税额=15000*17%=2550元，

企业应纳增值税=2550-1700=850元，此时进项税额转出与视同销售处理结果也不同。

上述三个例子，说明纳税人需要区分进项税额转出、还是视同销售。

二、营改增后，交际应酬费中哪些行为应作进项税额转出、哪些仍应视销售计算销项税额

财税[2016]36号附件一：《营业税改征增值税试点实施办法》

“第二十七条下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。”

（一）36号文中的进项税额包括了试点应税行为，也包括了应税货物和劳务

在36号上述规范出台后，笔者一直未看到官方关于交际应酬消费的解释。如果交际应酬消费与所有的业务招待费划等号的话，那么就意味着过去视同销售全部改作进项税额转出。但是，笔者试根据相关规范进行理解，两者并不能完全划等号。

1、36号文中的销项税额，是指营改增应税行为，并未包含原来的销售货物、加工修理修配。如附件一：

“第二十二条销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：”上述应税行为，在36号文中特指销售服务、无形资产或不动产。”

2、第二十七条的进项税额是全口径的概念，包括了试点销售服务、无形资产或不动产，同时也应包括了货物、加工修理修配劳务。如附件一：

“第二十四条进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。

上述进项税额明确包括了购进货物、加工修理修配劳务。所以，第二十七条的进项税额转出，不仅仅只是包括的营改增试点应税服务，而是全口径取得的进项税额。”