房地产开发企业预售收入的增值税税务处理

编者按：一般地，纳税人销售服务、无形资产、不动产，以发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天为纳税义务时间；先开具发票的，以开具发票的当天为纳税义务时间。在房地产开发企业的实务中，常常发生房产的预售收入，也应按规定预缴增值税，预缴增值税能否抵扣其进项税留抵额，现与大家试探讨如下。由于水平有限，若有不当之处，还请海涵，并敬请指正。

我们知道：纳税人销售服务、无形资产、不动产，以发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天为纳税义务时间；先开具发票的，以开具发票的当天为纳税义务时间。

房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。

房地开发企业以预收款方式销售开发的房地产时，预缴的增值税能否抵扣其留抵额呢？

不能。预缴增值税时，其应税行为的增值税纳税义务时间并未发生，根据财税[2016]36号等文件的规定，预缴的增值税必须待实际发生纳税义务时，才能抵减留抵进项税额。

案例：北京吉祥房地产开发企业为一般纳税人，于2017年10月预售2017年7月开工尚未开发完毕的房地产项目收入1110万元，销售完工房地产项目收入2220万。本月有留抵进项税额200万元。销售时采用一般计税方法，税率11%，预征率3%。

一、预售收入

会计处理：

借：银行存款 11,100,000.00

贷：预收账款 11,100,000.00

借： 应交税费—预交增值税 300,000.00

税金及附加 36,000.00

贷：银行存款 336,000.00

税务处理：

预售收入应按规定预缴增值税=1110/（1+11%）*3%=30（万元）。由于预售尚未开发完毕的房地产项目未产生纳税义务，当月不能结转销项税额。只有等该房地产项目纳税义务发生，才能抵扣本月的留抵进项税额。

二、销售收入

会计处理：

借：银行存款 22,000,000.00

贷：主营业务收入 20,000,000.00

应交税费—应交增值税（销项税额） 2,200,000.00

税务处理：

销售完工房地产项目应申报增值税销项税额=2220/（1+11%）*11%=220（万元）。抵扣进项税额200万元，应纳增值税额=220-200=20（万元）。

三、缴纳增值税

会计处理：

借：应交税费—未交增值税 200,000.00

税金及附加 24,000.00

贷：银行存款 224,000.00

税务处理：

2017年11月申报期内缴纳增值税50万元。附加税费=50*12%=6.00（万元），其中，预售收入应缴附加税费3.60万元，完工产品销售收入应缴附加税费2.40万元。

四、预缴增值税结转

预售房开发完毕，结转为完工产品。

会计处理：

借：预收账款 11,100,000.00

贷：主营业务收入 10,000,000.00

应交税费—应交增值税（销项税额） 1,100,000.00

借：应交税费—未交增值税 300,000.00

贷：应交税费—预交增值税 300,000.00

税务处理：

未来预售的房产项目完工、移交，产生增值税纳税义务，结转预缴增值税30万元。根据《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）， 一般纳税人销售自行开发的房地产项目适用一般计税方法计税的，应按照《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号件印发，以下简称《试点实施办法》）第四十五条规定的纳税义务发生时间，以当期销售额和11%的适用税率计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管国税机关申报纳税。确定销项税额110（=1110/1.11*11%）万元。

纳税申报时，申报销项税额80（=110-30）万元，可抵扣当期留抵进项税额。

参考文件：

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）。

《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）。

思考：房地产开发企业取得预售收入如何开具发票。请说明你的观点和理由。