虚开增值税专用发票罪的主观罪过分析
摘要：对虚开增值税专用发票罪是否要求具有特定的犯罪目的，即特定的犯罪目的是否该罪的构成要件之一在理论和实践中存在争议；特定的犯罪目的决定了罪与非罪，因此应当加以明确。
关键词：虚开增值税专用发票罪 目的犯 非法定目的犯
从《刑法》第205条的规定来看，虚开增值税专用发票罪属于故意犯无疑，但构成本罪是否要求特定犯罪目的，在理论上则存在肯定说与否定说的争论：肯定说认为，本罪具有谋取非法利益的目的，《刑法》第205条虽然没有明确目的要件，但虚开增值税专用发票罪作为“危害税收征管罪”的一种，根据立法原意，应当具备偷骗税款等牟取非法利益的目的。" 否定说认为，从虚开增值税专用发票罪的实际情形来看，行为人主观上一般都是以营利为目的，但法律上并未规定以“营利为目的”是本罪在主观方面的必备要件，因此，如果以其他目的虚开增税专用发票的，也构成本罪。 本罪是否属于目的犯，涉及罪与非罪的界限，不能不引起重视，应对之进行科学分析。要获得本罪是否属于目的犯的结论，首先必须正面回应反对者的理由即刑法没有明确规定犯罪目的是否就不能成立目的犯，将其解释为目的犯是否违背罪刑法定。
一、虚开增值税专用发票罪的目的犯解释与罪刑法定原则的要求
目的犯又称意图犯，是指以超过客观要素的一定主观目的作为犯罪成立主观条件的行为，表现为两种情形：一种直接目的，是行为人通过实施符合构成要件的行为就可以实现的目的，如诈骗罪的非法占有目的，只要行为人实施了诈骗行为，就可以实现非法占有目的。另一种间接目的，是行为人实施符合构成要件的行为后，还需要行为人或第三者实施其他行为才能实现的目的，如走私淫秽物品罪的牟利或传播目的，只有在走私行为完成之后实施其他相关行为，才能实现牟利或者传播目的。前者德国刑法理论称为断绝的结果犯，日本学者称为直接目的犯；后者德国刑法理论称为短缩的二行为犯，日本学者称为间接目的犯。 根据《刑法》分则有无明文规定，目的犯可以分为法定的目的犯和非法定的目的犯。法定的目的犯，显然指在《刑法》上有明文规定犯罪目的的犯罪，而非法定的目的犯《刑法》条文无明文规定，需要根据解释规则加以解释补充。非法定的目的犯在理论上属于开放的构成要件，而开放的构成要件的特征在于构成要件的内容有待法官进行补充。 所以面对虚开增值税专用发票犯罪是否是目的犯的问题时，不能以刑法分则未有明确规定为由而断然否定某种特定目的的存在。只要我们发现虚开增值税专用发票犯罪根据刑法分则条文对构成要件的字面规定，还不能判断其是否违法，还需要法官根据犯罪的一般理论或者具体犯罪的成立特性等因素加以补充适用，判断其必须具备某种特定的目的时，那么，就应该承认它们作为目的犯的存在是合理的。对这样一些犯罪，不能以违反罪刑法定为理由，认定由法官补充适用其具备某种特定目的是违反罪刑法定的。
二、多角度应用刑法解释规则将虚开增值税专用发票罪解释为非法定的目的犯
现在的问题是，避开了违背罪刑法定的指责后，如何应用刑法解释规则将《虚开增值税专用发票罪解释为非法定的目的犯。本文从目的解释，罪刑相适应以及本罪的历史沿革三个角度来看，我们认为开增值税专用发票罪属于非法定的目的犯。
（一）从刑法目的解释的角度考察，虚开增值税专用发票子罪属于非法定的目的犯
目的解释，是指根据刑法规范的目的，阐明刑法条文真实含义的解释方法。任何刑法条文的创制都必须依据特定的规范目的也就是一般所说的目的是全部法律的创造者，所以目的解释也就是所有解释中的最终解释方法。我们认为，犯罪的本质是侵害法益的行为，刑法的目的也就是保护法益。同样，虚开增值税专用发票罪是侵害特定法益的行为。有的学者把虚开增值税专用发票罪的保护客体表述为增值税专用发票的管理秩序或者是税收管理秩序。 从宏观来看，虚开增值税专用发票罪是确实侵犯此类法益的行为。但是这样理解的法益显然是法益主观化的结果，是无法发挥法益的分类机能及解释论机能。所以，我们认为既然虚开增值税发票罪规定在危害税收征管罪里面，那么虚开增值税专用发票的行为就是具有危害税收管理的行为。而国家控制税收征管目的就在于保证税收的稳定来源，防止税收因犯罪行为而流失。所以说，虚开增值税专用发票罪其实就是侵害国家税收的犯罪。明确了虚开增值税专用发票罪的规范目的之后，是否虚开增值税专用发票行为需要特定的目的也就是骗税目的的结论就呼之欲出了。增值税专用发票作为销货方纳税义务和购货方进项税额的依据，是购货方或出口方据以向国家税务机关抵扣税款或申请出口退税的凭证依据，在我国境内从事应税活动的一般纳税人必须按规定如实开具，如果其中任何一个环节虚构销售或出口事实而被其他一般纳税人用于进项抵扣或出口退税，在纳税申报人事实上并未缴纳该笔税款的情况下，国家据之进行了所谓的税款抵扣或出口退税，就会造成国家税款流失。可见，由于增值税专用发票具有其他一般发票所不具备的作为抵扣税款和出口退税依据的功能，仅仅的虚开行为而没有在骗税目的指导下的抵扣税款的行为是无法侵害国家税收的法益的。
关键词：虚开增值税专用发票罪 目的犯 非法定目的犯
从《刑法》第205条的规定来看，虚开增值税专用发票罪属于故意犯无疑，但构成本罪是否要求特定犯罪目的，在理论上则存在肯定说与否定说的争论：肯定说认为，本罪具有谋取非法利益的目的，《刑法》第205条虽然没有明确目的要件，但虚开增值税专用发票罪作为“危害税收征管罪”的一种，根据立法原意，应当具备偷骗税款等牟取非法利益的目的。" 否定说认为，从虚开增值税专用发票罪的实际情形来看，行为人主观上一般都是以营利为目的，但法律上并未规定以“营利为目的”是本罪在主观方面的必备要件，因此，如果以其他目的虚开增税专用发票的，也构成本罪。 本罪是否属于目的犯，涉及罪与非罪的界限，不能不引起重视，应对之进行科学分析。要获得本罪是否属于目的犯的结论，首先必须正面回应反对者的理由即刑法没有明确规定犯罪目的是否就不能成立目的犯，将其解释为目的犯是否违背罪刑法定。
一、虚开增值税专用发票罪的目的犯解释与罪刑法定原则的要求
目的犯又称意图犯，是指以超过客观要素的一定主观目的作为犯罪成立主观条件的行为，表现为两种情形：一种直接目的，是行为人通过实施符合构成要件的行为就可以实现的目的，如诈骗罪的非法占有目的，只要行为人实施了诈骗行为，就可以实现非法占有目的。另一种间接目的，是行为人实施符合构成要件的行为后，还需要行为人或第三者实施其他行为才能实现的目的，如走私淫秽物品罪的牟利或传播目的，只有在走私行为完成之后实施其他相关行为，才能实现牟利或者传播目的。前者德国刑法理论称为断绝的结果犯，日本学者称为直接目的犯；后者德国刑法理论称为短缩的二行为犯，日本学者称为间接目的犯。 根据《刑法》分则有无明文规定，目的犯可以分为法定的目的犯和非法定的目的犯。法定的目的犯，显然指在《刑法》上有明文规定犯罪目的的犯罪，而非法定的目的犯《刑法》条文无明文规定，需要根据解释规则加以解释补充。非法定的目的犯在理论上属于开放的构成要件，而开放的构成要件的特征在于构成要件的内容有待法官进行补充。 所以面对虚开增值税专用发票犯罪是否是目的犯的问题时，不能以刑法分则未有明确规定为由而断然否定某种特定目的的存在。只要我们发现虚开增值税专用发票犯罪根据刑法分则条文对构成要件的字面规定，还不能判断其是否违法，还需要法官根据犯罪的一般理论或者具体犯罪的成立特性等因素加以补充适用，判断其必须具备某种特定的目的时，那么，就应该承认它们作为目的犯的存在是合理的。对这样一些犯罪，不能以违反罪刑法定为理由，认定由法官补充适用其具备某种特定目的是违反罪刑法定的。
二、多角度应用刑法解释规则将虚开增值税专用发票罪解释为非法定的目的犯
现在的问题是，避开了违背罪刑法定的指责后，如何应用刑法解释规则将《虚开增值税专用发票罪解释为非法定的目的犯。本文从目的解释，罪刑相适应以及本罪的历史沿革三个角度来看，我们认为开增值税专用发票罪属于非法定的目的犯。
（一）从刑法目的解释的角度考察，虚开增值税专用发票子罪属于非法定的目的犯
目的解释，是指根据刑法规范的目的，阐明刑法条文真实含义的解释方法。任何刑法条文的创制都必须依据特定的规范目的也就是一般所说的目的是全部法律的创造者，所以目的解释也就是所有解释中的最终解释方法。我们认为，犯罪的本质是侵害法益的行为，刑法的目的也就是保护法益。同样，虚开增值税专用发票罪是侵害特定法益的行为。有的学者把虚开增值税专用发票罪的保护客体表述为增值税专用发票的管理秩序或者是税收管理秩序。 从宏观来看，虚开增值税专用发票罪是确实侵犯此类法益的行为。但是这样理解的法益显然是法益主观化的结果，是无法发挥法益的分类机能及解释论机能。所以，我们认为既然虚开增值税发票罪规定在危害税收征管罪里面，那么虚开增值税专用发票的行为就是具有危害税收管理的行为。而国家控制税收征管目的就在于保证税收的稳定来源，防止税收因犯罪行为而流失。所以说，虚开增值税专用发票罪其实就是侵害国家税收的犯罪。明确了虚开增值税专用发票罪的规范目的之后，是否虚开增值税专用发票行为需要特定的目的也就是骗税目的的结论就呼之欲出了。增值税专用发票作为销货方纳税义务和购货方进项税额的依据，是购货方或出口方据以向国家税务机关抵扣税款或申请出口退税的凭证依据，在我国境内从事应税活动的一般纳税人必须按规定如实开具，如果其中任何一个环节虚构销售或出口事实而被其他一般纳税人用于进项抵扣或出口退税，在纳税申报人事实上并未缴纳该笔税款的情况下，国家据之进行了所谓的税款抵扣或出口退税，就会造成国家税款流失。可见，由于增值税专用发票具有其他一般发票所不具备的作为抵扣税款和出口退税依据的功能，仅仅的虚开行为而没有在骗税目的指导下的抵扣税款的行为是无法侵害国家税收的法益的。
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