新增值税法应税交易境内消费判定和新增零税率适用范围的解读

一、应税交易境内消费的判断方式

（一）原增值税文件的规定

财税[2016]36号附件1：第十二条在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：㈠服务(租赁不动产除外)或者无形资产(自然资源使用权除外)的销售方或者购买方在境内；㈡所销售或者租赁的不动产在境内；㈢所销售自然资源使用权的自然资源在境内；㈣财政部和国家税务总局规定的其他情形；

第十三条下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：㈠境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。㈡境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。㈢境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。㈣财政部和国家税务总局规定的其他情形。

福建省税务局《2020年2月12366咨询热点难点问题集》

31.外籍个人在境外为境内企业提供代售货物、推广服务，需要代扣代缴增值税吗?答:“根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税2016年36号)规定:“第十二条在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指:㈠服务(租赁不动产除外)或者无形资产(自然资源使用权除外)的销售方或者购买方在境内；……

第十三条下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：㈠境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。……

根据十二条、十三条规定，“完全在境外发生的业务，是指构成销售行为的全部要素都必须在境外，即应同时符合以下条件：㈠服务(租赁不动产除外)或者无形资产(自然资源使用权除外)的销售方(单位或者个人)在境外提供；㈡服务(租赁不动产除外)或者无形资产(自然资源使用权除外)的购买方(单位或者个人)在境外接受；㈢购买方接受境外应税行为时付款的地址、电话、银行所在地、服务发生地等要素均在境外。

因此，由于服务的购买方在境内，不属于完全在境外发生的业务，购买方需要代扣代缴增值税。

（二）增值税法及实施条例征求意见稿的规定

增值税法：第四条在境内发生应税交易，是指下列情形：㈠销售货物的，货物的起运地或者所在地在境内；㈡销售或者租赁不动产、转让自然资源使用权的，不动产、自然资源所在地在境内；㈢销售金融商品的，金融商品在境内发行或者销售方为境内单位和个人；㈣除本条第二项、第三项规定外，销售服务、无形资产的，服务、无形资产在境内消费，或者销售方为境内单位和个人。

实施条例征求意见稿：第四条增值税法第四条第四项所称服务、无形资产在境内消费，是指下列情形：㈠境外单位或者个人向境内单位或者个人销售服务、无形资产，在境外现场消费的服务除外；㈡境外单位或者个人销售的服务、无形资产与境内的货物、不动产、自然资源直接相关；㈢国务院财政、税务主管部门规定的其他情形。

此规定是“消费地原则”的具体解释，只要服务、无形资产在境内消费或者与境内的货物、不动产、自然资源直接相关，就应该在境内交税。例如，境外老师通过互联网对境内学生提供传授英语的在线课程，学生在境内消费，按照“意见稿”的规定，就应该在境内缴纳增值税。

案例一：

境内某设计公司为境外某酒店项目提供工程设计服务，合同在境内签订设计成果在境外使用，是否属于境内应税交易？

根据财税2016年36号规定：服务(租赁不动产除外)或者无形资产(自然资源使用权除外)的销售方或者购买方在境内属于在境内销售服务、无形资产。因此该工程设计服务属于境内应税交易。

根据增值税法规定：销售服务、无形资产的，服务、无形资产在境内消费，或者销售方为境内单位和个人。因此该工程设计服务属于境内应税交易。

案例二：

某境外设计公司向中国某建筑公司提供用于某大厦建设的技术咨询服务，该服务完全在境外通过线上完成，是否属于境内应税交易？

根据财税2016年36号规定：由于服务的购买方在境内，此交易应被认定为在境内销售服务，国内某建筑公司有义务作为扣缴义务人，为该项咨询服务代扣代缴增值税。

按增值税法及实施条例征求意见稿，此服务虽由境外提供但最终被境内的建筑项目“消费”，属于与境内的货物、不动产、自然资源直接相关，因此属于境内应税交易应在我国缴纳增值税，由国内某建筑公司履行扣缴义务。

案例三：

国内某建筑公司从国外购买一项建筑专利技术，该技术将同时用于其承建的国内项目和国外的项目，如何判断是否属于境内应税交易？

根据财税2016年36号规定：由于购买方在境内，该交易整体被视为境内应税交易，国内某建筑公司支付的全部费用都需代扣代缴增值税。

按增值税法及实施条例征求意见稿，对于此案中境内境外共同消费的情况，未来需要配套政策来明确如何合理划分境内应税部分。

案例四:

国内某建筑公司派遣员工赴境外，为其在当地承建的项目提供全程现场工程监理服务，是否属于境内应税交易？

根据财税2016年36号规定：销售方在境内，应属于境内应税交易，原则上需在境内缴纳增值税。但如果符合附件4《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》的例外条款，可享受免税优惠。

按增值税法及实施条例征求意见稿，因销售方在境内，此服务属于境内应税交易。

二、增值税零税率适用范围

（一）出口货物

财税[2012]39号：第一条第一款本通知所称出口货物，是指向海关报关后实际离境并销售给境外单位或个人的货物，分为自营出口货物和委托出口货物两类。

实施条例征求意见稿：第八条增值税法第十条第四项所称出口货物，是指将货物向海关报关实际离境并销售给境外单位或者个人，以及国务院规定的其他情形。

（二）新增零税率的适用范围

根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件4 《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》：“ 二、境内的单位和个人销售的下列服务和无形资产免征增值税，但财政部和国家税务总局规定适用增值税零税率的除外：……

实施条例征求意见稿：第九条境内单位和个人跨境销售下列服务、无形资产，税率为零：㈠向境外单位销售的完全在境外消费的研发服务、合同能源管理服务、设计服务、广播影视制作和发行服务、软件服务、电路设计和测试服务、信息系统服务、业务流程管理服务、离岸服务外包业务；㈡向境外单位转让的完全在境外消费的技术；㈢国际运输服务、航天运输服务、对外加工修理修配服务。

原增值税法框架下，对于境内单位向境外提供的“建筑服务”、“物流辅助服务”、“电信服务”等等，适用于免税处理。但增值税法和实施条例征求意见稿均未提及，该类服务以后是否不再适用免税？尚有待法规的最终发布和进一步解释。

增值税免税和零税率的核心区别在于对“进项税额” 的处理方式：两者均免除销售环节的增值税，但零税率可退还此前环节已缴的进项税，免税则需将进项税转出，无法抵扣或退还。